第十一章　印花稅和契稅法

第一節(jié)　印花稅法

一、印花稅基本原理

二、納稅義務(wù)人

印花稅的納稅義務(wù)人，是在中國境內(nèi)書立、使用、領(lǐng)受印花稅法所列舉的憑證并應(yīng)依法履行納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。

（一）立合同人

是指合同的當(dāng)事人，不包括擔(dān)保人、證人、鑒定人。如果一份合同由兩方或兩方以上的當(dāng)事人共同簽訂，那么簽訂合同的各方都是納稅人。

（二）立據(jù)人——如果書據(jù)由兩方或兩方以上的當(dāng)事人共同書立的，則各方都是納稅人。

（三）立賬簿人。

（四）領(lǐng)受人——是指領(lǐng)取并持有權(quán)利許可證照的單位和個(gè)人。

（五）使用人——在國外書立、領(lǐng)受，但在國內(nèi)使用的應(yīng)稅憑證，其納稅人是使用人。

（六）各類電子應(yīng)稅憑證的簽訂人：以電子形式簽訂的各類應(yīng)稅憑證的當(dāng)事人。

三、稅目與稅率

（一）稅目

印花稅的稅目，指印花稅法明確規(guī)定的應(yīng)當(dāng)納稅的項(xiàng)目，它具體劃定了印花稅的征稅范圍。一般地說，列入稅目的就要征稅，未列入稅目的就不征稅。印花稅共有13個(gè)稅目，即：

1.購銷合同。包括發(fā)電廠與電網(wǎng)之間、電網(wǎng)與電網(wǎng)之間簽訂的購售電合同。但是，電網(wǎng)與用戶之間簽訂的供用電合同不屬于印花稅征稅憑證。

2.加工承攬合同。

3.建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)合同。包括勘察、設(shè)計(jì)合同。

4.建筑安裝工程承包合同。

5.財(cái)產(chǎn)租賃合同。

6.貨物運(yùn)輸合同。

7.倉儲保管合同。

8.借款合同。包括銀行及其它金融組織與借款人（不包括銀行同業(yè)拆借）所簽訂的合同，以及只填開借據(jù)并作為合同使用、取得銀行借款的借據(jù)。融資租賃合同也屬于借款合同。

9.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同。

10.技術(shù)合同。

（1）技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，包括專利申請權(quán)轉(zhuǎn)讓、專利實(shí)施許可和非專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓。

（2）技術(shù)咨詢合同中，一般的法律、會計(jì)、審計(jì)等方面的咨詢不屬于技術(shù)咨詢，其所立的合同不貼印花。

（3）技術(shù)服務(wù)合同，包括技術(shù)服務(wù)合同、技術(shù)培訓(xùn)合同和技術(shù)中介合同，但不包括以常規(guī)手段或者為生產(chǎn)經(jīng)營目的進(jìn)行一般加工、修理、修繕、廣告、印刷、測繪、標(biāo)準(zhǔn)化測試，以及勘察、設(shè)計(jì)等書立的合同。

11.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)。

12.營業(yè)賬簿。記載資金的賬簿和其他賬簿。

13.權(quán)利、許可證照。

包括政府部門發(fā)給的房屋產(chǎn)權(quán)證、工商營業(yè)執(zhí)照、商標(biāo)注冊證、專利證、土地使用證。

（二）稅率

印花稅的稅率有兩種形式，即比例稅率和定額稅率。

1.比例稅率。在印花稅的13個(gè)稅目中，各類合同以及具有合同性質(zhì)的憑證（含以電子形式簽訂的各類應(yīng)稅憑證）、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)賬簿中記載資金的賬簿，適用比例稅率。

2.定額稅率。在印花稅的13個(gè)稅目中，“權(quán)利、許可證照”和“營業(yè)賬簿”稅目中的其他賬簿，適用定額稅率，均為按件貼花，稅額為5元。

四、應(yīng)納稅額的計(jì)算

（一）計(jì)稅依據(jù)的一般規(guī)定

印花稅的計(jì)稅依據(jù)為各種應(yīng)稅憑證上所記載的計(jì)稅金額。具體規(guī)定為：

1.購銷合同的計(jì)稅依據(jù)為合同記載的購銷金額。

2.加工承攬合同的計(jì)稅依據(jù)是加工或承攬收入的金額。具體規(guī)定：

（1）對于由受托方提供原材料的加工、定做合同，凡在合同中分別記載加工費(fèi)金額和原材料金額的，應(yīng)分別按“加工承攬合同”、“購銷合同”計(jì)稅，兩項(xiàng)稅額相加數(shù)，即為合同應(yīng)貼印花；若合同中未分別記載，則應(yīng)就全部金額依照加工承攬合同計(jì)稅貼花。

（2）對于由委托方提供主要材料或原料，受托方只提供輔助材料的加工合同，無論加工費(fèi)和輔助材料金額是否分別記載，均以輔助材料與加工費(fèi)的合計(jì)數(shù)，依照加工承攬合同計(jì)稅貼花。對委托方提供的主要材料或原料金額不計(jì)稅貼花。

3.建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)合同的計(jì)稅依據(jù)為收取的費(fèi)用。

4.建筑安裝工程承包合同的計(jì)稅依據(jù)為承包金額。

5.財(cái)產(chǎn)租賃合同的計(jì)稅依據(jù)為租賃金額；經(jīng)計(jì)算，稅額不足1元的，按1元貼花。

6.貨物運(yùn)輸合同的計(jì)稅依據(jù)為取得的運(yùn)輸費(fèi)金額（即運(yùn)費(fèi)收入），不包括所運(yùn)貨物的金額、裝卸費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)等。

7.倉儲保管合同的計(jì)稅依據(jù)為收取的倉儲保管費(fèi)用。

8.借款合同的計(jì)稅依據(jù)為借款金額。針對實(shí)際借貸活動(dòng)中不同的借款形式，稅法規(guī)定了不同的計(jì)稅方法。

9.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同的計(jì)稅依據(jù)為支付（收?。┑谋ｋU(xiǎn)費(fèi)，不包括所保財(cái)產(chǎn)的金額。

10.技術(shù)合同的計(jì)稅依據(jù)為合同所載的價(jià)款、報(bào)酬或使用費(fèi)。為了鼓勵(lì)技術(shù)研究開發(fā)，對技術(shù)開發(fā)合同，只就合同所載的報(bào)酬金額計(jì)稅，研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)不作為計(jì)稅依據(jù)。單對合同約定按研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)一定比例作為報(bào)酬的，應(yīng)按一定比例的報(bào)酬金額貼花。

11.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的計(jì)稅依據(jù)為所載金額。

12.營業(yè)賬簿稅目中記載資金的賬簿的計(jì)稅依據(jù)為“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額。

其他賬簿的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅憑證件數(shù)。

13.權(quán)利、許可證照的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅憑證件數(shù)。

（二）計(jì)稅依據(jù)的特殊規(guī)定

1.上述憑證以“金額”、“收入”、“費(fèi)用”作為計(jì)稅依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)全額計(jì)稅，不得作任何扣除。

2.同一憑證，載有兩個(gè)或兩個(gè)以上經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)而適用不同稅目稅率，如分別記載金額的，應(yīng)分別計(jì)算應(yīng)納稅額，相加后按合計(jì)稅額貼花；如未分別記載金額的，按稅率高的計(jì)稅貼花。

3.按金額比例貼花的應(yīng)稅憑證，未標(biāo)明金額的，應(yīng)按照憑證所載數(shù)量及國家牌價(jià)計(jì)算金額；沒有國家牌價(jià)的，按市場價(jià)格計(jì)算金額，然后按規(guī)定稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。

4.應(yīng)稅憑證所載金額為外國貨幣的，應(yīng)按照憑證書立當(dāng)日國家外匯管理局公布的外匯牌價(jià)折合成人民幣，然后計(jì)算應(yīng)納稅額。

5.應(yīng)納稅額不足1角的，免納印花稅；1角以上的，其稅額尾數(shù)不滿5分的不計(jì)，滿5分的按1角計(jì)算。

6.有些合同，在簽訂時(shí)無法確定計(jì)稅金額，如技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同中的轉(zhuǎn)讓收入，是按銷售收入的一定比例收取或是按實(shí)現(xiàn)利潤分成的；財(cái)產(chǎn)租賃合同，只是規(guī)定了月（天）租金標(biāo)準(zhǔn)而無租賃期限的。對這類合同，可在簽訂時(shí)先按定額5元貼花，以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額計(jì)稅，補(bǔ)貼印花。

7.應(yīng)稅合同在簽訂時(shí)納稅義務(wù)即已產(chǎn)生，應(yīng)計(jì)算應(yīng)納稅額并貼花。所以，不論合同是否兌現(xiàn)或是否按期兌現(xiàn)，均應(yīng)貼花。

8.對有經(jīng)營收入的事業(yè)單位，凡屬由國家財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)，實(shí)行差額預(yù)算管理的單位，其記載經(jīng)營業(yè)務(wù)的賬簿，按其他賬簿定額貼花，不記載經(jīng)營業(yè)務(wù)的賬簿不貼花；凡屬經(jīng)費(fèi)來源實(shí)行自收自支的單位，其營業(yè)賬簿，應(yīng)對記載資金的賬簿和其他賬簿分別計(jì)算應(yīng)納稅額。

跨地區(qū)經(jīng)營的分支機(jī)構(gòu)使用的營業(yè)賬簿，應(yīng)由各分支機(jī)構(gòu)于其所在地計(jì)算貼花。對上級單位核撥資金的分支機(jī)構(gòu)，其記載資金的賬簿按核撥的賬面資金額計(jì)稅貼花，其他賬簿按定額貼花；對上級單位不核撥資金的分支機(jī)構(gòu)，只就其他賬簿按件定額貼花。為避免對同一資金重復(fù)計(jì)稅貼花，上級單位記載資金的賬簿，應(yīng)按扣除撥給下屬機(jī)構(gòu)資金數(shù)額后的其余部分計(jì)稅貼花。

9.商品購銷活動(dòng)中，采用以貨換貨方式進(jìn)行商品交易簽訂的合同，是反映既購又銷雙重經(jīng)濟(jì)行為的合同。對此，應(yīng)按合同所載的購、銷合計(jì)金額計(jì)稅貼花。合同未列明金額的，應(yīng)按合同所載購、銷數(shù)量依照國家牌價(jià)或者市場價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅額。

10.施工單位將自己承包的建設(shè)項(xiàng)目，分包或者轉(zhuǎn)包給其他施工單位所簽訂的分包合同或者轉(zhuǎn)包合同，應(yīng)按新的分包合同或轉(zhuǎn)包合同所載金額計(jì)算應(yīng)納稅額。這是因?yàn)橛』ǘ愂且环N具有行為稅性質(zhì)的憑證稅，盡管總承包合同已依法計(jì)稅貼花，但新的分包或轉(zhuǎn)包合同是一種新的憑證，又發(fā)生了新的納稅義務(wù)。

11.對股票交易征收印花稅，始于深圳和上海兩地證券交易的不斷發(fā)展?，F(xiàn)行印花稅法規(guī)定，股份制試點(diǎn)企業(yè)向社會公開發(fā)行的股票，因購買、繼承、贈與所書立的股權(quán)轉(zhuǎn)讓書據(jù)，均依書立時(shí)證券市場當(dāng)日實(shí)際成交價(jià)格計(jì)算的金額，由立據(jù)雙方當(dāng)事人分別按1‰的稅率繳納印花稅。

12.對國內(nèi)各種形式的貨物聯(lián)運(yùn)，凡在起運(yùn)地統(tǒng)一結(jié)算全程運(yùn)費(fèi)的，應(yīng)以全程運(yùn)費(fèi)作為計(jì)稅依據(jù)，由起運(yùn)地運(yùn)費(fèi)結(jié)算雙方繳納印花稅；凡分程結(jié)算運(yùn)費(fèi)的，應(yīng)以分程的運(yùn)費(fèi)作為計(jì)稅依據(jù)，分別由辦理運(yùn)費(fèi)結(jié)算的各方繳納印花稅。

五、稅收優(yōu)惠

（一）對已繳納印花稅憑證的副本或者抄本免稅。

（二）對財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)贈給政府、社會福利單位、學(xué)校所立的書據(jù)免稅。

（三）對國家指定的收購部門與村民委員會、農(nóng)民個(gè)人書立的農(nóng)副產(chǎn)品收購合同免稅。

（四）對無息、貼息貸款合同免稅。

（五）對外國政府或者國際金融組織向我國政府及國家金融機(jī)構(gòu)提供優(yōu)惠貸款所書立的合同免稅。

（六）對房地產(chǎn)管理部門與個(gè)人簽訂的用于生活居住的租賃合同免稅。

（七）對農(nóng)牧業(yè)保險(xiǎn)合同免稅。

（八）對特殊貨運(yùn)憑證免稅。

（九）企業(yè)改制過程中有關(guān)印花稅征免規(guī)定

1.資金賬簿的印花稅。

（1）實(shí)行公司制改造的企業(yè)在改制過程中成立的新企業(yè)（重新辦理法人登記的），其新啟用的資金賬簿記載的資金或因企業(yè)建立資本紐帶關(guān)系而增加的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。

（2）以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。

合并包括吸收合并和新設(shè)合并。分立包括存續(xù)分立和新設(shè)分立。

（3）企業(yè)債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)新增加的資金按規(guī)定貼花。

（4）企業(yè)改制中經(jīng)評估增加的資金按規(guī)定貼花。

（5）企業(yè)其他會計(jì)科目記載的資金轉(zhuǎn)為實(shí)收資本或資本公積的資金按規(guī)定貼花。

2.各類應(yīng)稅合同的印花稅。

企業(yè)改制前簽訂但尚未履行完的各類應(yīng)稅合同，改制后需要變更執(zhí)行主體的，對僅改變執(zhí)行主體、其余條款未作變動(dòng)且改制前已貼花的，不再貼花。

3.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)的印花稅。

企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花。

4.股權(quán)分置試點(diǎn)改革轉(zhuǎn)讓的印花稅。

股權(quán)分置改革過程中因非流通股股東向流通股股東支付對價(jià)而發(fā)生的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，暫免征收印花稅。

自2006年1月1日起至2008年12月31日，對與高校學(xué)生簽訂的學(xué)生公寓租賃合同，免征印花稅。

六、征收管理

（一）納稅方法

印花稅的納稅辦法，根據(jù)稅額大小、貼花次數(shù)以及稅收征收管理的需要，分別采用以下三種納稅辦法。

1.自行貼花辦法。

2.匯貼或匯繳辦法。

匯貼——一份憑證應(yīng)納稅額超過500元。

匯繳——同一種類應(yīng)稅憑證需要頻繁貼花的，應(yīng)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申請按期匯總繳納印花稅。匯總繳納的期限為1個(gè)月。

3.委托代征辦法。

委托工商行政管理機(jī)構(gòu)代售，按代售金額5%比例支付手續(xù)費(fèi)。

（二）印花稅的管理與處罰

1.核定征收印花稅。

根據(jù)《稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定和印花稅的稅源特征，為加強(qiáng)印花稅征收管理，納稅人有下列情形的，地方稅務(wù)機(jī)關(guān)可以核定納稅人印花稅計(jì)稅依據(jù)：

（1）未按規(guī)定建立印花稅應(yīng)稅憑證登記簿，或未如實(shí)登記和完整保存應(yīng)稅憑證的；

（2）拒不提供應(yīng)稅憑證，或不如實(shí)提供應(yīng)稅憑證致使計(jì)稅依據(jù)明顯偏低的；

（3）采用按期匯總繳納辦法的，未按地方稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限報(bào)送匯總繳納印花稅情況報(bào)告，經(jīng)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期報(bào)告，逾期仍不報(bào)告的或者地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人有未按規(guī)定匯總繳納印花稅情況的。

地方稅務(wù)機(jī)關(guān)核定征收印花稅，應(yīng)向納稅人發(fā)放核定征收印花稅通知書，注明核定征收的計(jì)稅依據(jù)和規(guī)定的稅款繳納期限。

2.無罪處罰

（1）未貼、少貼、未注銷的。

（2）納稅憑證沒有妥善保存的。

3.有罪處罰

（1）揭下重用的。

（2）偽造稅票的。

（3）按期匯總繳納印花稅的納稅人，逾期不繳或少繳的。

第二節(jié)　契稅法

一、契稅基本原理

二、納稅義務(wù)人

契稅的納稅義務(wù)人是境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人。

三、征稅對象與稅率

（一）征稅對象

（二）稅率

契稅實(shí)行3%～5%的幅度稅率。實(shí)行幅度稅率是考慮到我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡，各地經(jīng)濟(jì)差別較大的實(shí)際情況。因此，各省、自治區(qū)、直轄市人民政府可以在3%～5%的幅度稅率規(guī)定范圍內(nèi)，按照本地區(qū)的實(shí)際情況決定。

四、應(yīng)納稅額的計(jì)算

（一）計(jì)稅依據(jù)

契稅的計(jì)稅依據(jù)為不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)格。由于土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移方式不同，定價(jià)方法不同，因而具體計(jì)稅依據(jù)視不同情況而決定。

1.國有土地使用權(quán)出讓、土地使用權(quán)出售、房屋買賣，以成交價(jià)格為計(jì)稅依據(jù)。成交價(jià)格是指土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的價(jià)格，包括承受者應(yīng)交付的貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟(jì)利益。

2.土地使用權(quán)贈與、房屋贈與，由征收機(jī)關(guān)參照土地使用權(quán)出售、房屋買賣的市場價(jià)格核定。

3.土地使用權(quán)交換、房屋交換，為所交換的土地使用權(quán)、房屋的價(jià)格差額。也就是說，交換價(jià)格相等時(shí)，免征契稅；交換價(jià)格不等時(shí)，由多交付的貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟(jì)利益的一方繳納契稅。

4.以劃撥方式取得土地使用權(quán)，經(jīng)批準(zhǔn)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)，由房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓者補(bǔ)交契稅。計(jì)稅依據(jù)為補(bǔ)交的土地使用權(quán)出讓費(fèi)用或者土地收益。

5.房屋附屬設(shè)施征收契稅的依據(jù)。

（1）采取分期付款方式購買房屋附屬設(shè)施土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)的，應(yīng)按合同規(guī)定的總價(jià)款計(jì)征契稅。

（2）承受的房屋附屬設(shè)施權(quán)屬如為單獨(dú)計(jì)價(jià)的，按照當(dāng)?shù)卮_定的適用稅率征收契稅；如與房屋統(tǒng)一計(jì)價(jià)的，適用與房屋相同的契稅稅率。

6.個(gè)人無償贈與不動(dòng)產(chǎn)行為（法定繼承人除外），應(yīng)對受贈人全額征收契稅。

7. 出讓國有土地使用權(quán)，契稅計(jì)稅價(jià)格為承受人為取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益。對通過“招、拍、掛”程序承受國有土地使用權(quán)的，應(yīng)按照土地成交總價(jià)款計(jì)征契稅，其中的土地前期開發(fā)成本不得扣除。

五、稅收優(yōu)惠

（一）契稅優(yōu)惠的一般規(guī)定

（二）契稅優(yōu)惠的特殊規(guī)定

1.企業(yè)公司制改造。

2.企業(yè)股權(quán)重組。

3.企業(yè)合并。

4.企業(yè)分立。

5.企業(yè)出售。

6.企業(yè)注銷、破產(chǎn)。

7.房屋的附屬設(shè)施。

8.繼承土地、房屋權(quán)屬。

9.其他。

（六）征收管理

（一）納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)天，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證的當(dāng)天。

（二）納稅期限

納稅人應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起10日內(nèi)，向土地、房屋所在地的契稅征收機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，并在契稅征收機(jī)關(guān)核定的期限內(nèi)繳納稅款。

（三）納稅地點(diǎn)

契稅在土地、房屋所在地的征收機(jī)關(guān)繳納。

（四）征收管理