考點三：固定資產(chǎn)后續(xù)支出

一、資本化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當計入固定資產(chǎn)成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除。

注意：往往要通過“在建工程”科目進行核算。資本化后續(xù)支出的三個階段：將固定資產(chǎn)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程；歸集在建工程成本；在建工程轉(zhuǎn)回到固定資產(chǎn)，重新計提折舊。

二、費用化的后續(xù)支出

與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認條件的，應當根據(jù)不同情況分別在發(fā)生時計入當期管理費用或銷售費用等。只有專設銷售機構(gòu)使用的固定資產(chǎn)發(fā)生的日常修理費用計入銷售費用，其他固定資產(chǎn)的日常修理費用都計入管理費用。

注意：在具體實務中，對于固定資產(chǎn)發(fā)生的下列各項后續(xù)支出，通常的處理方法為：

1.固定資產(chǎn)日常修理費用，應當直接計入當期費用。

2.固定資產(chǎn)改良支出（改擴建支出），應當計入固定資產(chǎn)賬面價值。

【注意】若用新部件替換原有部件，則新部件的價值應計入在建工程成本，原有部件的賬面價值要從在建工程轉(zhuǎn)出。原部件若沒有價值，則計入營業(yè)外支出；若有價值，則計入原材料等科目。做題時若題目條件給出的是原有部件的原值，則還應按整個固定資產(chǎn)的年限、殘值按比例計算出原有部件的折舊，從而計算被替換部件的賬面價值。

3.如果不能區(qū)分是固定資產(chǎn)修理還是固定資產(chǎn)改良，或固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良結(jié)合在一起，則企業(yè)應當判斷，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，是否滿足固定資產(chǎn)的確認條件。如果該后續(xù)支出滿足了固定資產(chǎn)的確認條件，后續(xù)支出應當計入固定資產(chǎn)賬面價值；否則，后續(xù)支出應當確認為當期費用。比如，某公司辦公樓墻體貼了一層玻璃，美化了辦公環(huán)境。到底是資本化還是費用化？需要會計人員的職業(yè)判斷。假如玻璃成本較高，花費700-800萬元，金額較大，盡管我們不能直接判斷貼了玻璃后是否增加了企業(yè)的經(jīng)濟利益流入，應將其作為資本化支出處理。

一般地，后續(xù)支出金額較小、改良與修理的界限也較模糊時，就簡化核算直接計入當期損益。

4.融資租入固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。

5.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用合理的方法進行攤銷。

【例題1·單選題】某企業(yè)為延長甲設備的使用壽命，2009年10月份對其進行改良，11月份完工，改良時發(fā)生相關(guān)支出共計32萬元，估計能使甲設備延長使用壽命3年。根據(jù)2009年10月末的賬面記錄，甲設備的原賬面原價為200萬元，采用直線法計提折舊，使用年限為5年，預計凈殘值為0，已使用兩年，兩年后計提減值準備30萬元。被替換部分的賬面原值為50萬元。

要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列問題。

1.2009年10月，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改良時“在建工程”的入賬價值是（?。┤f元。

A.160 B.120 C.90 D.200

『正確答案』C

『答案解析』200-40×2-30=90（萬元）

2.2009年11月，改良完成后固定資產(chǎn)入賬價值為（?。┤f元。

A.182 B.92 C.150 D.32

『正確答案』B

『答案解析』200-40×2-30+32-（50-50/5×2）=92（萬元）

『拓展』本題還可以問2009年11月改良完成后當年計提的折舊，這就考核了固定資產(chǎn)改良后折舊的計算。

【例題2·單選題】2009年3月31日，甲公司采用出包方式對某固定資產(chǎn)進行改良，該固定資產(chǎn)賬面原價為3600萬元，預計使用年限為5年，已使用3年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。甲公司支付出包工程款96萬元。2009年8月31日，改良工程達到預定可使用狀態(tài)并投入使用，預計尚可使用4年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。2009年度該固定資產(chǎn)應計提的折舊為（?。?/p>

A.128萬元 B.180萬元 C.308萬元 D.384萬元

『正確答案』C

『答案解析』前3個月折舊=（3600÷5）×3/12=180萬元，后4個月折舊=[（3600/5×2+96）÷4]×4/12=128萬元，全年折舊=180+128=308萬元。

【例題3·單選題】甲公司自行建造某項生產(chǎn)用大型設備，該設備由A、B、C、D四個部件組成。建造過程中發(fā)生外購設備和材料成本7320萬元，人工成本1200萬元，資本化的借款費用1920萬元，安裝費用1140萬元，為達到正常運轉(zhuǎn)發(fā)生測試費600萬元，外聘專業(yè)人員服務費360萬元，員工培訓費120萬元。20×5年1月，該設備達到預定可使用狀態(tài)并投入使用。因設備剛剛投產(chǎn)，未能滿負荷運轉(zhuǎn)，甲公司當年度虧損720萬元。

該設備整體預計使用年限為15年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。A、B、C、D各部件在達到預定可使用狀態(tài)時的公允價值分別為3360萬元、2880萬元、4800萬元、2160萬元，各部件的預計使用年限分別為10年、15年、20年和12年。按照稅法規(guī)定該設備采用年限平均法按10年計提折舊，預計凈殘值為零，其初始計稅基礎與會計計量相同。

甲公司預計該設備每年停工維修時間為15天。因技術(shù)進步等原因，甲公司于20×9年1月對該設備進行更新改造，以新的部件E代替了A部件。

要求：

根據(jù)上述材料，不考慮其他因素，回答下列第1至5題。

1.甲公司建造該設備的成本是（?。?。

A.12180萬元 B.12540萬元

C.12660萬元 D.13380萬元

『正確答案』B

『答案解析』設備的成本＝7320＋1200＋1920＋1140＋600＋360＝12540（萬元）

注意：外聘專業(yè)人員服務費360萬元是為建造固定資產(chǎn)而外聘專業(yè)人員發(fā)生的服務費，屬于直接費用，應計入固定資產(chǎn)成本；員工培訓費120萬元可能是為使用固定資產(chǎn)而進行員工培訓發(fā)生的費用，不屬于直接費用，不計入固定資產(chǎn)成本。

2.下列關(guān)于甲公司該設備折舊年限的確定方法中，正確的是（?。?。

A.按照稅法規(guī)定的年限10年作為其折舊年限

B.按照整體預計使用年限15年作為其折舊年限

C.按照A、B、C、D各部件的預計使用年限分別作為其折舊年限

D.按照整體預計使用年限15年與稅法規(guī)定的年限10年兩者孰低作為其折舊年限

『正確答案』C

『答案解析』對于構(gòu)成固定資產(chǎn)的各組成部分，如果各自具有不同的使用壽命或者以不同的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益,從而適應不同的折舊率或者折舊方法,同時各組成部分實際上是以獨立的方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益。因此，企業(yè)應將其各組成部分單獨確認為單項固定資產(chǎn)。

3.甲公司該設備20×5年度應計提的折舊額是（?。?。

A.744.33萬元 B.825.55萬元

C.900.60萬元 D.1149.50萬元

『正確答案』B

『答案解析』因20×5年1月設備達到預定可使用狀態(tài)，故當年應計提11個月的折舊。

A＝[12540×3360/（3360＋2880＋4800＋2160）]/10×11/12＝ 292.6（萬元）

B＝[12540×2880/（3360＋2880＋4800＋2160）]/15×11/12＝ 167.2（萬元）

C＝[12540×4800/（3360＋2880＋4800＋2160）]/20×11/12＝ 209（萬元）

D＝[12540×2160/（3360＋2880＋4800＋2160）]/12×11/12＝ 156.75（萬元）

合計＝825.55萬元

4.對于甲公司就該設備維修保養(yǎng)期間的會計處理，下列各項中，正確的是（?。?。

A.維修保養(yǎng)發(fā)生的費用應當計入設備的成本

B.維修保養(yǎng)期間應當計提折舊并計入當期成本費用

C.維修保養(yǎng)期間計提的折舊應當遞延至設備處置時一并處理

D.維修保養(yǎng)發(fā)生的費用應當在設備的使用期間內(nèi)分期計入損益

『正確答案』B

『答案解析』設備的維修保養(yǎng)費屬于費用化的后續(xù)支出，直接計入當期損益。

5.對于甲公司就該設備更新改造的會計處理，下列各項中，錯誤的是（　）。

A.更新改造時發(fā)生的支出應當直接計入當期損益

B.更新改造時被替換部件的賬面價值應當終止確認

C.更新改造時替換部件的成本應當計入設備的成本

D.更新改造時發(fā)生的支出符合資本化條件的應當予以資本化

『正確答案』A

『答案解析』更新改造時發(fā)生的支出符合資本化條件的應當予以資本化，故不能直接計入當期損益，選項A不對。