考點(diǎn)四：留存收益的核算

一、盈余公積

（一）利潤(rùn)分配的順序

在利潤(rùn)分配之前，應(yīng)先繳納企業(yè)所得稅（若存在5年內(nèi)未彌補(bǔ)虧損的，可以稅前彌補(bǔ)；否則應(yīng)稅后彌補(bǔ)虧損），然后按照彌補(bǔ)虧損后的凈利潤(rùn)，先提取法定盈余公積，再提取任意盈余公積，最后向投資者分配利潤(rùn)或股利。

1.提取法定公積金

公司制企業(yè)的法定公積金按照稅后利潤(rùn)10%的比例提?。ǚ枪局破髽I(yè)也可按超過(guò)10%的比例提?。?/p>

公司的法定公積金不足以彌補(bǔ)以前年度虧損的，在提取法定公積金之前，應(yīng)當(dāng)先用當(dāng)年利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。

2.提取任意盈余公積

企業(yè)經(jīng)股東會(huì)或股東大會(huì)決議，可從稅后利潤(rùn)中提取任意盈余公積

3.向投資者分配利潤(rùn)或股利

公司彌補(bǔ)虧損和提取公積金后所余稅后利潤(rùn)，可向投資者分配利潤(rùn)或股利。股東會(huì)、股東大會(huì)或董事會(huì)違反規(guī)定，公司彌補(bǔ)虧損和提取法定公積金之前向股東分配利潤(rùn)的，股東必須將違反規(guī)定分配的利潤(rùn)退還公司。

（二）盈余公積的形成及用途

1.盈余公積的內(nèi)容

公司制企業(yè)的盈余公積分為法定盈余公積和任意盈余公積。二者的區(qū)別就在于其各自計(jì)提的依據(jù)不同。賬務(wù)處理為：

借：利潤(rùn)分配——提取法定盈余公積

——提取任意盈余公積

貸：盈余公積——法定盈余公積

——任意盈余公積

2.盈余公積的用途

（1）彌補(bǔ)虧損

彌補(bǔ)虧損的渠道：

一是用以后年度稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)（五年）；

二是用以后年度稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)；

以上兩點(diǎn)，均為使用利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損，不需要做專門的賬務(wù)處理，通過(guò)本年利潤(rùn)的結(jié)轉(zhuǎn)來(lái)實(shí)現(xiàn)：

借：本年利潤(rùn)

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)

三是以盈余公積彌補(bǔ)虧損，需要做專門的賬務(wù)處理為：

借：盈余公積——法定盈余公積

——任意盈余公積

貸：利潤(rùn)分配——盈余公積補(bǔ)虧

■外商投資企業(yè)按凈利潤(rùn)的一定比例提取的儲(chǔ)備基金、企業(yè)發(fā)展基金，也作為盈余公積核算。但其提取的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，則作為應(yīng)付職工薪酬核算。

外商投資企業(yè)按規(guī)定提取儲(chǔ)備基金、企業(yè)發(fā)展基金時(shí)：

借：利潤(rùn)分配——提取儲(chǔ)備基金

——提取企業(yè)發(fā)展基金

貸：盈余公積——儲(chǔ)備基金

——企業(yè)發(fā)展基金

■外商投資企業(yè)按規(guī)定提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金時(shí)：

借：利潤(rùn)分配——提取職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金

貸：應(yīng)付職工薪酬

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，外商投資企業(yè)的一些特殊的賬務(wù)處理，將逐步與國(guó)內(nèi)企業(yè)趨同，但目前大家仍然應(yīng)按照教材的寫法來(lái)掌握。

（2）轉(zhuǎn)增資本

按照《公司法》規(guī)定，法定公積金（資本公積和盈余公積）轉(zhuǎn)為資本時(shí)，所留存的該項(xiàng)公積金不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊(cè)資本的25%。

借：盈余公積——法定盈余公積

——任意盈余公積

貸：實(shí)收資本（或股本）

（3）擴(kuò)大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)

（4）用盈余公積派送新股

借：盈余公積——法定盈余公積

——任意盈余公積

貸：股本

【例題1】下列項(xiàng)目中，會(huì)引起企業(yè)盈余公積發(fā)生增減變動(dòng)的有（　）。

A.外商投資企業(yè)提取儲(chǔ)備基金

B.外商投資企業(yè)提取職工獎(jiǎng)勵(lì)和福利基金

C.用盈余公積彌補(bǔ)虧損

D.按凈利潤(rùn)的10%提取法定公積金

E.用盈余公積轉(zhuǎn)增資本

『正確答案』ACDE

『答案解析』選項(xiàng)B，會(huì)引起應(yīng)付職工薪酬發(fā)生增減變動(dòng)。

二、未分配利潤(rùn)

（一）未分配利潤(rùn)的形成

未分配利潤(rùn)是企業(yè)留待以后年度進(jìn)行分配的結(jié)存利潤(rùn)，包括期初未分配利潤(rùn)，加上本期實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)，減去提取的各種盈余公積和分出利潤(rùn)后的余額。

（二）分配股利或利潤(rùn)的會(huì)計(jì)處理

1.經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，分配現(xiàn)金股利或利潤(rùn)

借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)

貸：應(yīng)付股利

2.經(jīng)股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)決議，分配股票股利

借：利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利

貸：股本

（三）期末結(jié)轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于“利潤(rùn)分配”賬戶的明細(xì)賬，包括“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“盈余公積補(bǔ)虧”，以及“應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn)”、“轉(zhuǎn)作股本的股利”等，最終都是要結(jié)轉(zhuǎn)到“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”賬戶中的，體現(xiàn)了利潤(rùn)分配的過(guò)程。

未分配利潤(rùn)反映在“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)”科目中，它是在年終，從“本年利潤(rùn)”科目和“利潤(rùn)分配”其他各個(gè)明細(xì)科目轉(zhuǎn)入的。該科目若為貸方余額，就是未分配利潤(rùn)，若為借方余額，則表示未彌補(bǔ)虧損。

（四）彌補(bǔ)虧損

對(duì)于以前年度發(fā)生的虧損，企業(yè)發(fā)生的虧損可以用稅前利潤(rùn)、稅后利潤(rùn)和公積金加以彌補(bǔ)。若用以后年度實(shí)現(xiàn)的稅前利潤(rùn)彌補(bǔ)，則只限定在自發(fā)生虧損年度的次年起，連續(xù)5年的時(shí)間內(nèi)。

企業(yè)以當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)彌補(bǔ)以前年度虧損時(shí)，不需要進(jìn)行專門的會(huì)計(jì)處理。稅前利潤(rùn)與稅后利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損的區(qū)別只是所計(jì)算的應(yīng)交所得稅不同，兩者的會(huì)計(jì)處理相同。

【例題2】下列各項(xiàng)中，不會(huì)引起留存收益總額發(fā)生增減變動(dòng)的有（?。?/p>

A.提取任意盈余公積

B.盈余公積彌補(bǔ)虧損

C.以盈余公積分配現(xiàn)金股利

D.發(fā)放股票股利

E.盈余公積轉(zhuǎn)增資本

『正確答案』AB

『答案解析』留存收益包括盈余公積和未分配利潤(rùn)。賬務(wù)處理如下：

選項(xiàng)A，

借：利潤(rùn)分配——提取任意盈余公積

貸：盈余公積——任意盈余公積

選項(xiàng)B，

借：盈余公積

貸：利潤(rùn)分配——盈余公積補(bǔ)虧

選項(xiàng)AB,均不會(huì)引起留存收益發(fā)生變化。

選項(xiàng)C，

借：盈余公積

貸：應(yīng)付股利

選項(xiàng)D，

借：利潤(rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的股利

貸：股本

選項(xiàng)E，

借：盈余公積

貸：股本（實(shí)收資本）

選項(xiàng)CDE，均會(huì)引起留存收益減少。

【例題3】下列各項(xiàng)中，不會(huì)影響所有者權(quán)益總額變動(dòng)的有（　）。

A.用盈余公積彌補(bǔ)虧損

B.用盈余公積轉(zhuǎn)增資本

C.股東大會(huì)批準(zhǔn)宣告分配現(xiàn)金股利

D.企業(yè)發(fā)生凈虧損

E.發(fā)放股票股利

『正確答案』ABE

『答案解析』選項(xiàng)A，留存收益不變，所有者權(quán)益總額也不變；選項(xiàng)B和E，留存收益減少，但所有者權(quán)益總額不變；選項(xiàng)C和D，所有者權(quán)益減少。

【例題4】上市公司下列交易或事項(xiàng)形成的資本公積中，可以直接用于轉(zhuǎn)增資本的是（?。?。

A.發(fā)行股票形成的股本溢價(jià)

B.可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值大于賬面價(jià)值形成的資本公積

C.采用權(quán)益法核算，因被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益發(fā)生增減變動(dòng)而確認(rèn)的資本公積

D.企業(yè)將自用的建筑物轉(zhuǎn)為采用公允價(jià)模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其公允價(jià)值大于賬面價(jià)值形成的資本公積

『正確答案』A

『答案解析』“資本公積——其他資本公積”不能直接轉(zhuǎn)增資本。

【例題5】某企業(yè)年初未分配利潤(rùn)借方余額20萬(wàn)元（彌補(bǔ)期限已超過(guò)5年），本年度稅后利潤(rùn)160萬(wàn)元，按20%提取盈余公積，則該企業(yè)本年可供投資者分配的利潤(rùn)金額為（　）萬(wàn)元。

A.160 B.140 C.112 D.108

『正確答案』C

『答案解析』可供投資者分配的利潤(rùn)＝160－20－（160－20）×20%＝112（萬(wàn)元）。

【例題6】某企業(yè)經(jīng)營(yíng)第一年虧損100萬(wàn)元，第二年實(shí)現(xiàn)稅前利潤(rùn)300萬(wàn)元，所得稅稅率為15%，法定盈余公積的提取比例是10%，則該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)提取的法定盈余公積為（　）萬(wàn)元。

A.30 B.25.5 C.17 D.15.5

『正確答案』C

『答案解析』該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)交納的企業(yè)所得稅＝（300-100）×15%＝30（萬(wàn)元），應(yīng)提取的法定盈余公積＝（300－100－30）×10%＝17（萬(wàn)元）。

本章小結(jié)：

本章的難點(diǎn)是權(quán)益工具與金融負(fù)債的劃分，應(yīng)結(jié)合例題予以掌握。同時(shí)注意掌握以下要點(diǎn)：

（1）實(shí)收資本：增加和減少的途徑，庫(kù)存股的核算；

（2）資本公積：資本溢價(jià)形成的原因、其他資本公積的內(nèi)容；

（3）留存收益：盈余公積的形成途徑和用途、利潤(rùn)分配的內(nèi)容和明細(xì)賬的核算。