第十二章　財務(wù)報告

近年考情分析：本章近兩年均未單獨(dú)出題：2009年0分；2008年0分；2007年7分（客觀題和主觀題均有體現(xiàn)）。但是，本章的綜合性較強(qiáng)，較易與會計政策變更及資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等結(jié)合出題，作報表項(xiàng)目調(diào)整。

重點(diǎn)難點(diǎn)歸納：資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的填列；現(xiàn)金流量表的填列；所有者權(quán)益變動表的填列；分部報告；關(guān)聯(lián)方披露；中期財務(wù)報告。

主要內(nèi)容講解：

考點(diǎn)一：資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的填列

一、財務(wù)報表列報的基本要求

1.遵循各項(xiàng)會計準(zhǔn)則進(jìn)行確認(rèn)和計量

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生的交易和事項(xiàng)，遵循各項(xiàng)具體會計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計量，在此基礎(chǔ)上編制財務(wù)報表。

2.列報基礎(chǔ)

企業(yè)以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)編制財務(wù)報表。

企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)評價企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營能力，對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生懷疑的重要的不確定因素。

3.重要性和項(xiàng)目列報

（1）性質(zhì)或功能不同的項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表中單獨(dú)列報，但是不具有重要性的項(xiàng)目可以合并列報。

（2）性質(zhì)或功能類似的項(xiàng)目，一般可以合并列報，但是對其具有重要性的類別，應(yīng)當(dāng)按其類別在財務(wù)報表中單獨(dú)列報。

（3）項(xiàng)目單獨(dú)列報的原則不僅適用于報表，還適用于附注。

（4）企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定單獨(dú)列報的項(xiàng)目，企業(yè)都應(yīng)當(dāng)予以單獨(dú)列報。

重要性是判斷項(xiàng)目是否單獨(dú)列報的重要標(biāo)準(zhǔn)。重要性應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)所處環(huán)境，從項(xiàng)目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以判斷。如果一個項(xiàng)目不具有重要性，那么不嚴(yán)格遵循準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行簡化處理。

4.列報的一致性

財務(wù)報表項(xiàng)目的列報應(yīng)當(dāng)在各個會計期間保持一致，不得隨意變更，但下列情況除外：

（1）會計準(zhǔn)則要求改變財務(wù)報表項(xiàng)目的列報。

（2）企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的性質(zhì)發(fā)生重大變化后，變更財務(wù)報表項(xiàng)目的列報能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。

5.財務(wù)報表金額間的相互抵銷

財務(wù)報表項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)以總額列報，資產(chǎn)和負(fù)債、收入和費(fèi)用的金額不得相互抵銷，但其他會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。例如庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金，在賬簿中是分別核算的，但在財務(wù)報表中應(yīng)該合并列報在“貨幣資金”項(xiàng)目。

下列兩種情況不屬于抵銷，可以凈額列示：

（1）資產(chǎn)項(xiàng)目按扣除減值準(zhǔn)備后的凈額列示，不屬于抵銷。例如“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目，要按照扣除折舊和減值準(zhǔn)備后的金額進(jìn)行列示，它不屬于我們這里所研究的“抵銷”，是準(zhǔn)則的特殊規(guī)定。

（2）非日?；顒赢a(chǎn)生的損益，以收入扣減費(fèi)用后的凈額列示，不屬于抵銷。例如固定資產(chǎn)的處置利得或損失，應(yīng)計入營業(yè)外收入或支出，在列報時，不需要對其處置產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益和發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用分別列示，而是以一個凈額列示，該凈額也不屬于我們這里所研究的“抵銷”。

6.比較信息的列報

企業(yè)在列報當(dāng)期財務(wù)報表時，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報項(xiàng)目上一可比會計期間的比較數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財務(wù)報表相關(guān)的說明。

在財務(wù)報表項(xiàng)目的列報確需發(fā)生變更的情況下，應(yīng)當(dāng)對上期比較數(shù)據(jù)按照當(dāng)期的列報要求進(jìn)行調(diào)整，并在附注中披露調(diào)整的原因和性質(zhì)，以及調(diào)整的各項(xiàng)目金額。對上期比較數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露不能調(diào)整的原因。

7.財務(wù)報表表首的列報要求

企業(yè)編制的財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)在表首部分概括說明下列基本信息：（1）編報企業(yè)的名稱。（2）資產(chǎn)負(fù)債表日或財務(wù)報表涵蓋的會計期間。（3）貨幣名稱和金額單位。（4）財務(wù)報表是合并財務(wù)報表的，應(yīng)當(dāng)予以標(biāo)明。

8.報告期間

企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)按年編制財務(wù)報表。年度財務(wù)報表涵蓋的期間短于一年的，應(yīng)當(dāng)披露年度財務(wù)報表的涵蓋期間，以及短于一年的原因；短于一年的報告稱之為中期財務(wù)報告。

二、資產(chǎn)負(fù)債表

1.概念和結(jié)構(gòu)

資產(chǎn)負(fù)債表是反映企業(yè)在某一特定日期財務(wù)狀況的會計報表。它反映企業(yè)在某一特定日期所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源、所承擔(dān)的現(xiàn)時義務(wù)和所有者對凈資產(chǎn)的要求權(quán)。

我國資產(chǎn)負(fù)債表采用賬戶式結(jié)構(gòu)：左方列示資產(chǎn)，右方列示負(fù)債和所有者權(quán)益。

2.金融資產(chǎn)和金融負(fù)債相互抵銷的條件和要求

金融資產(chǎn)和金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)分別列示，不得相互抵銷。但是，同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示：

（1）企業(yè)具有抵銷已確認(rèn)金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利現(xiàn)在是可執(zhí)行的（有合同或協(xié)議作為法律依據(jù)的）；

（2）企業(yè)計劃以凈額結(jié)算，或同時變現(xiàn)該金融資產(chǎn)和清償該金融負(fù)債（有明確的持有意圖來執(zhí)行合約，并以凈額結(jié)算）。

不滿足終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，轉(zhuǎn)出方不得將已轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)和相關(guān)負(fù)債進(jìn)行抵銷。

例如，甲公司與乙公司有長期合作關(guān)系，為簡化結(jié)算，甲公司和乙公司合同明確約定，雙方往來款項(xiàng)定期以凈額結(jié)算。這種情況滿足金融資產(chǎn)和金融負(fù)債相互抵銷的條件，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中以凈額列示相關(guān)的應(yīng)收款項(xiàng)或應(yīng)付款項(xiàng)。

又如，很多證券公司與證券登記結(jié)算公司有很多業(yè)務(wù)往來，這些業(yè)務(wù)是零星的、分散的、大量的，此時雙方簽訂協(xié)議，約定以凈額進(jìn)行結(jié)算，此時金融資產(chǎn)和金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)以抵消后的凈額在報表中列示。

●以下列舉了金融資產(chǎn)和金融負(fù)債不能相互抵銷的情形：

（1）將幾項(xiàng)金融工具組合在一起模仿成某項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，例如將浮動利率長期債券與收取浮動利息、支付固定利息的互換組合在一起，模仿或“合成”為一項(xiàng)固定利率長期債券。這種組合內(nèi)的各單項(xiàng)金融工具形成的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債不能相互抵銷。

（2）作為某金融負(fù)債擔(dān)保物的金融資產(chǎn)，不能與被擔(dān)保的金融負(fù)債抵銷。

（3）企業(yè)與外部交易對手進(jìn)行多項(xiàng)金融工具交易，同時簽訂“總抵銷協(xié)議”。根據(jù)該協(xié)議，一旦某單項(xiàng)金融工具交易發(fā)生違約或解約，企業(yè)可以將所有金融工具交易以單一凈額進(jìn)行結(jié)算，以減少交易對手可能無法履約造成損失的風(fēng)險。如果只是存在這種總抵銷協(xié)議，而交易對手尚沒有違約或解約，則不能說明企業(yè)已滿足金融資產(chǎn)和金融負(fù)債相互抵銷的條件。

（4）保險公司在保險合同下的應(yīng)收分保保險責(zé)任準(zhǔn)備金（注：資產(chǎn)項(xiàng)目），不能與相關(guān)保險責(zé)任準(zhǔn)備金（注：負(fù)債項(xiàng)目）抵銷。

（5）金融工具所形成的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債具有同樣的基礎(chǔ)風(fēng)險（例如，遠(yuǎn)期合同或其他衍生工具組合中的資產(chǎn)和負(fù)債），但涉及不同的交易對手，不能相互抵銷；

（6）債務(wù)人為解除某項(xiàng)負(fù)債將一定的金融資產(chǎn)進(jìn)行托管，但債權(quán)人尚未接受以這些資產(chǎn)清償負(fù)債，例如償債基金安排，不能將相關(guān)金融資產(chǎn)和負(fù)債相互抵銷；

（7）導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生損失的事項(xiàng)而承擔(dān)的義務(wù)，預(yù)期可根據(jù)保險合同向第三方索賠而得以補(bǔ)償，不能相互抵銷。

3.期末余額的填列方法

企業(yè)財務(wù)報表使用者，要把握整個企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，所以企業(yè)需要對成千上萬條最原始的經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行加工和處理，即從原始憑證到賬簿，從賬簿到報表的過程。

（1）直接根據(jù)總賬科目余額填列

交易性金融資產(chǎn)、工程物資、遞延所得稅資產(chǎn)、短期借款、交易性金融負(fù)債、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費(fèi)、遞延所得稅負(fù)債、預(yù)計負(fù)債、實(shí)收資本、資本公積、盈余公積等項(xiàng)目。

（2）根據(jù)幾個總賬科目余額計算填列

貨幣資金：根據(jù)“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”科目余額的合計數(shù)填列

存貨：根據(jù)“原材料”、“生產(chǎn)成本”、“發(fā)出商品”、“庫存商品”、“委托代銷商品”、“委托加工物資”、“材料采購”、“材料成本差異”等合計數(shù)填列

材料成本差異，是采用計劃成本法核算存貨發(fā)出設(shè)置的賬戶，在列報“存貨”項(xiàng)目時，時，應(yīng)減去“材料成本差異”賬戶的貸方余額，加上該賬戶的借方余額進(jìn)行填列，調(diào)整為實(shí)際陳本。

（3）根據(jù)有關(guān)明細(xì)科目余額計算填列

應(yīng)收賬款：根據(jù)“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細(xì)賬借方余額之和－“壞賬準(zhǔn)備”的金額填列

預(yù)收款項(xiàng)：根據(jù)“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細(xì)賬貸方余額之和填列

應(yīng)付賬款：根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”賬戶所屬明細(xì)賬貸方余額之和填列

預(yù)付款項(xiàng)：根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”賬戶所屬明細(xì)賬借方余額之和填列

對于“應(yīng)收賬款——乙公司（貸方余額）” 10萬元，實(shí)質(zhì)是預(yù)收的乙公司賬款，為金融負(fù)債，而應(yīng)收甲公司的賬款20萬元則為金融資產(chǎn)。對企業(yè)整體而言，形成的是金融資產(chǎn)10萬元（即應(yīng)收賬款借方余額），但是根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，“涉及不同的交易對手，不能相互抵銷”，所以此處是不應(yīng)當(dāng)?shù)咒N的，應(yīng)當(dāng)分別列報。

這里強(qiáng)調(diào)了賬戶的明細(xì)賬，同一明細(xì)賬下的應(yīng)收和預(yù)收、應(yīng)付和預(yù)付才能相互抵消。

（4）根據(jù)總賬科目和明細(xì)科目余額分析計算填列

“長期借款”、“應(yīng)付債券” “長期應(yīng)付款”和“一年內(nèi)到期的非流動負(fù)債”項(xiàng)目

（5）根據(jù)總賬科目與其備抵科目抵銷后的凈額填列

固定資產(chǎn)：根據(jù)固定資產(chǎn)、累計折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目余額的合計數(shù)填列

無形資產(chǎn)：根據(jù)無形資產(chǎn)、累計攤銷、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目余額的合計數(shù)填列

各類計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)項(xiàng)目

長期應(yīng)收款：根據(jù)“長期應(yīng)收款”科目抵減“未實(shí)現(xiàn)融資收益”及“壞賬準(zhǔn)備”后凈額填列

長期應(yīng)付款：根據(jù)“長期應(yīng)付款”科目抵減“未確認(rèn)融資費(fèi)用”后填列等。

【例題1】下列各項(xiàng)中，應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)列報的有（?。?。

A.委托代銷商品

B.受托代銷商品

C.融資租入固定資產(chǎn)

D.發(fā)出商品

E.勞務(wù)成本

『正確答案』ACDE

『答案解析』“受托代銷商品”雖然視同自有資產(chǎn)進(jìn)行管理，但在抵減“受托代銷商品款”后的余額為零，因此并不在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。

【例題2】某企業(yè)期末“工程物資”科目的余額為100萬元，“材料采購”科目的余額為50萬元，“受托代銷商品”科目的余額為80萬元，“原材料”科目的余額為60萬元，“材料成本差異”科目的貸方余額為5萬元?！按尕浀鴥r準(zhǔn)備”科目的余額為20 萬元，假定不考慮其他因素，該企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”項(xiàng)目的金額為（?。┤f元。

A.85 B.95 C.185 D.195

『正確答案』A

『答案解析』“受托代銷商品”科目的余額不增加資產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”項(xiàng)目的金額；“材料成本差異”科目的貸方余額是“存貨”項(xiàng)目的抵減項(xiàng)?！按尕洝表?xiàng)目的金額=50+60-5-20=85（萬元）。

【例題3】某公司年末結(jié)賬前“應(yīng)收賬款”科目所屬明細(xì)科目中有借方余額50 000元，貸方余額20 000元；“預(yù)付賬款”科目所屬明細(xì)科目中有借方余額13 000元，貸方余額5 000元；“應(yīng)付賬款”科目所屬明細(xì)科目中有借方余額50 000元，貸方余額120 000元；“預(yù)收賬款”科目所屬明細(xì)科目中有借方余額3 000元，貸方余額10 000元；“壞賬準(zhǔn)備”科目余額為0。“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”明細(xì)科目相同，“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”明細(xì)科目相同，則年末資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目和“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目的期末數(shù)分別為（?。?。

A.30 000元和70 000元 B.53 000元和125 000元

C.63 000元和53 000元 D.47 000元和115 000元

『正確答案』B

『答案解析』年末資產(chǎn)負(fù)債表中“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目的期末數(shù)=“應(yīng)收賬款”科目所屬明細(xì)科目借方余額+“預(yù)收賬款”科目所屬明細(xì)科目借方余額=50 000+3 000=53 000（元）；

“應(yīng)付賬款”項(xiàng)目的期末數(shù)=“應(yīng)付賬款”科目所屬明細(xì)科目貸方余額+“預(yù)付賬款”科目所屬明細(xì)科目貸方余額=120 000+5 000=125 000（元）。

【例題4】為了如實(shí)反映企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的價值，財務(wù)報表中有關(guān)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)以凈額列示，下列表述中正確的有（　）。

A.各類資產(chǎn)應(yīng)該按照扣除減值準(zhǔn)備后的凈額列示，其中固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)還應(yīng)該扣除累計折舊、累計攤銷

B.具有融資性質(zhì)的長期應(yīng)收款和長期應(yīng)付款應(yīng)分別按照扣除相應(yīng)的未實(shí)現(xiàn)融資收益和未確認(rèn)的融資費(fèi)用后的凈額列示

C.建造承包商承包的工程項(xiàng)目完工的，工程施工大于工程結(jié)算的差額列示為流動資產(chǎn)，工程施工小于工程結(jié)算的差額列示為流動負(fù)債

D.金融負(fù)債應(yīng)該按照扣除相關(guān)擔(dān)保物價值后的凈額列示

E.企業(yè)與外部交易對手進(jìn)行多項(xiàng)金融工具交易，同時簽訂“總抵銷協(xié)議”, 則相應(yīng)金融資產(chǎn)

三、利潤表

利潤表是反映企業(yè)在一定會計期間經(jīng)營成果的會計報表。結(jié)構(gòu)有單步式和多步式之分。

1.營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費(fèi)用－管理費(fèi)用－財務(wù)費(fèi)用－資產(chǎn)減值損失＋公允價值變動收益（損失以“－”號填列）＋投資收益（損失以“－”號填列）

2.利潤總額＝營業(yè)利潤（虧損以“－”號填列）＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出

3.凈利潤＝利潤總額（虧損總額以“－”號填列）－所得稅費(fèi)用

4.綜合收益總額=凈利潤+其他綜合收益

其他綜合收益反映企業(yè)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定未在損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失扣除所得稅影響后的金額，即計入“資本公積——其他資本公積”科目的金額，比如可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動等。

【例題5】甲上市公司2009年?duì)I業(yè)收入為6 000萬元，營業(yè)成本為4 000萬元，營業(yè)稅金及附加為60萬元，銷售費(fèi)用為200萬元，管理費(fèi)用為300萬元，財務(wù)費(fèi)用為70萬元，資產(chǎn)減值損失為20萬元，交易性金融資產(chǎn)公允價值變動收益為20萬元，可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動收益為20萬元，投資收益為40萬元，營業(yè)外收入為5萬元，營業(yè)外支出為3萬元。甲上市公司2009年?duì)I業(yè)利潤為（?。┤f元。

A.1 370 B.1 360 C.1 410 D.1 430

『正確答案』C

『答案解析』甲上市公司2009年的營業(yè)利潤=6 000-4 000-60-200-300-70-20+20+40=1 410（萬元）。

【例題6】下列交易或事項(xiàng)中，不影響股份有限公司利潤表中營業(yè)利潤金額的是（?。?。

A.計提存貨跌價準(zhǔn)備

B.出售原材料并結(jié)轉(zhuǎn)成本

C.按產(chǎn)品數(shù)量支付專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)

D.清理管理用固定資產(chǎn)發(fā)生的凈損失

『正確答案』D

『答案解析』選項(xiàng)D，清理固定資產(chǎn)凈損失應(yīng)計入營業(yè)外支出，不影響營業(yè)利潤。

【例題7】下列項(xiàng)目中，應(yīng)計入利潤表中“營業(yè)外收入”項(xiàng)目的有（　） 。

A.增值稅出口退稅 B.先征后返收到的增值稅

C.無法支付的應(yīng)付賬款　D.接受現(xiàn)金捐贈

E.收到返還的教育費(fèi)附加

『正確答案』BCDE

『答案解析』增值稅出口退稅分為免退（免銷項(xiàng)稅，退進(jìn)項(xiàng)稅）、免抵退、免抵等多種情況，但均不計入營業(yè)外收入。先征后返、即征即退等方式返還的稅款屬于政府補(bǔ)助，計入營業(yè)外收入。