考點二：以資產(chǎn)清償債務(wù)的核算

一、以現(xiàn)金清償債務(wù)

1.債務(wù)人的會計處理

以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。

借：應(yīng)付賬款等科目

貸：銀行存款

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得

2.債權(quán)人的會計處理

以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

借：銀行存款

壞賬準備

營業(yè)外支出

貸：應(yīng)收賬款

收到債務(wù)人清償債務(wù)的現(xiàn)金金額大于該項應(yīng)收賬款賬面價值的，應(yīng)按實際收到的現(xiàn)金金額，借記“銀行存款”等科目，按重組債權(quán)已計提的壞賬準備，借記“壞賬準備”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目，按其差額，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。

【例題1】甲公司應(yīng)收乙公司貨款800萬元。經(jīng)磋商，雙方同意按600萬元結(jié)清該筆貨款。甲公司已經(jīng)為該筆應(yīng)收賬款計提了100萬元壞賬準備。在債務(wù)重組日，該事項對甲公司和乙公司的影響分別為（?。?。

A.甲公司資本公積減少200萬元，乙公司資本公積增加200萬元

B.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司資本公積增加200萬元

C.甲公司營業(yè)外支出增加200萬元，乙公司營業(yè)外收入增加200萬元

D.甲公司營業(yè)外支出增加100萬元，乙公司營業(yè)外收入增加200萬元

『正確答案』D

二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

1.債務(wù)人的會計處理

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益（視不同資產(chǎn)而定具體科目）。

非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當分別不同情況進行處理：

（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當視同銷售處理，根據(jù)本書“第十三章 收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

舉例說明涉及增值稅的處理：甲公司欠乙公司150萬元，甲公司用不含稅價款100萬的庫存商品抵債，增值稅17萬；如果題目沒有特別說明，應(yīng)該以117萬元作為抵債金額，債務(wù)重組收益是150-117=33萬元。但是如果債權(quán)人單獨支付增值稅給債務(wù)人，則債務(wù)重組收益就是150-100=50萬元。

（2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。

企業(yè)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)按應(yīng)付債務(wù)的賬面余額，借記應(yīng)付賬款等科目，按用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，貸記 “其他業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)收入”、“固定資產(chǎn)清理”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資”等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費，貸記“應(yīng)交稅費”等科目，按其差額，貸記“營業(yè)外收入”等科目或借記“營業(yè)外支出”等科目。

2.債權(quán)人的會計處理

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應(yīng)當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

企業(yè)接受的債務(wù)人用于清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)按該項非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值，借記“原材料”、“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）”科目，按重組債權(quán)的賬面余額，貸記應(yīng)收賬款等科目，按應(yīng)支付的相關(guān)稅費和其他費用，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅費”等科目，按其差額，借記“營業(yè)外支出”科目。

【例題1】甲公司欠乙公司購貨款350 000元。由于甲公司財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付已于20×7年5月1日到期的貨款。20×7年7月1日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價值為200 000元，實際成本為120 000元。甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于20×7年8月1日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為庫存商品入庫；乙公司對該項應(yīng)收賬款計提了50 000元的壞賬準備。

『正確答案』

（1）甲公司的賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款 350 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 200 000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34 000

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 116 000

借：主營業(yè)務(wù)成本 120 000

貸：庫存商品 120 000

（2）乙公司的賬務(wù)處理：

借：庫存商品 200 000（公允價值）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）　34 000（視同購進，因此會有進項稅）

壞賬準備 50 000

營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 66 000（倒擠）

貸：應(yīng)收賬款 350 000

【例題2】債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)將應(yīng)付債務(wù)的賬面價值大于用以清償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的差額，記入的會計科目是（　）。

A.資本公積

B.營業(yè)外支出

C.營業(yè)外收入

D.財務(wù)費用

『正確答案』C

【例題3】甲公司與乙公司均為增值稅一般納稅人，甲公司應(yīng)付乙公司賬款80萬元，甲公司與乙公司達成債務(wù)重組協(xié)議，甲公司以一臺設(shè)備抵償債務(wù)。設(shè)備賬面原價為100萬元，已提折舊22萬元，其公允價值為75萬元。不考慮相關(guān)稅費。甲公司該項債務(wù)重組利得為（?。┤f元。

A.53 B.5 C.2 D.25

『正確答案』B

『答案解析』甲公司該項債務(wù)重組利得=80-75=5（萬元）

【例題4】甲公司2010年1月銷售給乙公司一批產(chǎn)品，開具的增值稅專用發(fā)票上注明的售價為2 000萬元，增值稅額為340萬元。2010年5月得知乙公司發(fā)生財務(wù)困難，雙方協(xié)商決定進行債務(wù)重組。已知甲公司已對該筆應(yīng)收賬款計提了180萬元的壞賬準備。債務(wù)重組內(nèi)容是：

（1）乙公司以銀行存款償付甲公司賬款250萬元；

（2）乙公司以一項無形資產(chǎn)和一項交易性金融資產(chǎn)償付所欠賬款的余額。乙公司該項無形資產(chǎn)的賬面價值為600萬元，公允價值為820萬元；交易性金融資產(chǎn)的賬面價值為900萬元，其中初始投資成本為1 000萬元，公允價值變動100萬元，公允價值為950萬元。假定不考慮相關(guān)稅費。

要求：根據(jù)上述資料，回答下列各題。（1～2題）

1.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)方式的債務(wù)重組，債權(quán)人收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)以（?。┤胭~。

A.非現(xiàn)金資產(chǎn)的原賬面價值

B.應(yīng)收債權(quán)的賬面價值加上為其支付的相關(guān)稅費

C.非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值加上為其支付的相關(guān)稅費

D.非現(xiàn)金資產(chǎn)的原賬面價值加上為其支付的相關(guān)稅費

『正確答案』C

2.下列說法中，不正確的是（?。?/P>

A.甲公司取得交易性金融資產(chǎn)的入賬價值為950萬元

B.甲公司形成的債務(wù)重組損失為320萬元

C.乙公司處置交易性金融資產(chǎn)確認的投資收益為-50萬元

D.乙公司形成的債務(wù)重組收益為320萬元

『正確答案』B

『答案解析』選項B，甲公司形成的債務(wù)重組損失=2340-180-250-820-950=140（萬元）；選項C，乙公司處置交易性金融資產(chǎn)確認的投資收益=950-900-100=-50（萬元）；選項D，乙公司形成的債務(wù)重組收益=2340-250-820-950=320（萬元）。