考點(diǎn)五：以上三種方式組合方式的債務(wù)重組

債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進(jìn)行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

【例題1】甲公司應(yīng)收乙公司賬款1 400萬元已逾期，甲公司為該筆應(yīng)收賬款計(jì)提了20萬元壞賬準(zhǔn)備,經(jīng)協(xié)商決定進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組內(nèi)容是: ①乙公司以銀行存款償付甲公司賬款200萬元；②乙公司以一項(xiàng)固定資產(chǎn)和一項(xiàng)長期股權(quán)投資償付所欠賬款的余額。乙公司該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為500萬元，公允價(jià)值為600萬元；長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為550萬元，公允價(jià)值為500萬元。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

要求：根據(jù)上述資料，回答下列1-3小題。

1.甲公司的債務(wù)重組損失為（　）萬元。

A.180 B.100 C. 30 D.80

『正確答案』D

『答案解析』甲公司的債務(wù)重組損失=1400-20-200-600-500=80（萬元）

2.乙公司的債務(wù)重組收益為（?。┤f元。

A.50 B.80 C. 100 D.150

『正確答案』C

『答案解析』乙公司的債務(wù)重組收益=1400-200-600-500=100（萬元）

3.關(guān)于此項(xiàng)債務(wù)重組，下列會(huì)計(jì)處理中正確的有（　）。

A.甲公司債務(wù)重組后確認(rèn)的資產(chǎn)價(jià)值總額為1100萬元

B.乙公司確認(rèn)的營業(yè)外收入為200萬元

C.乙公司確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益為50萬元

D.乙公司確認(rèn)的投資收益為50萬元

E.甲公司沖轉(zhuǎn)的資產(chǎn)減值損失為20萬元

『正確答案』BC

『答案解析』乙公司確認(rèn)的營業(yè)外收入=債務(wù)重組收益100萬元+固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益100萬元=200（萬元）；乙公司確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益=固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益100萬元-長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損失50萬元=50（萬元）。

【例題2】甲公司為上市公司，于2009年1月1日銷售給乙公司產(chǎn)品一批，價(jià)款為2 000萬元，增值稅稅率17%。雙方約定3個(gè)月付款。乙公司因財(cái)務(wù)困難無法按期支付。至2009年12月31日甲公司仍未收到款項(xiàng)，甲公司未對該應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2009年12月31日乙公司與甲公司協(xié)商，達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議如下：

（1）乙公司以現(xiàn)金償還債務(wù)100萬元。

（2）乙公司以設(shè)備兩臺(tái)抵償部分債務(wù)，設(shè)備賬面原價(jià)為350萬元，已提折舊為100萬元，計(jì)提的減值準(zhǔn)備為10萬元，公允價(jià)值為280萬元。設(shè)備已于2009年12月31日運(yùn)抵甲公司。

（3）乙公司以A、B兩種產(chǎn)品抵償部分債務(wù)，A、B產(chǎn)品賬面成本分別為150萬元和80萬元，公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)格）分別為200萬元和100萬元，增值稅率為17%。產(chǎn)品已于2009年12月31日運(yùn)抵甲公司。

（4）將上述債務(wù)中的600萬元轉(zhuǎn)為乙公司200萬股普通股，每股面值1元, 每股市價(jià)均為3元。假定乙公司已于2009年12月31日辦妥相關(guān)手續(xù)。

（5）甲公司同意免除乙公司剩余債務(wù)的20%并延期至2011年12月31日償還，并從2010年1月1日起按年利率4%（等于實(shí)際利率）計(jì)算利息。但如果乙公司從2010年起，年實(shí)現(xiàn)利潤總額超過200萬元，則年利率上升為5%。如果乙公司年利潤總額低于200萬元，則仍按年利率4%計(jì)算利息。假設(shè)乙公司的或有應(yīng)付款項(xiàng)符合預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件。乙公司2010年實(shí)現(xiàn)利潤總額220萬元，2011年實(shí)現(xiàn)利潤總額150萬元。乙公司于每年末支付利息。

要求：（1）計(jì)算甲公司重組后債權(quán)的入賬價(jià)值。

（2）計(jì)算乙公司重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。

（3）分別編制甲公司和乙公司債務(wù)重組的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

『正確答案』

（金額以萬元為單位）

（1）甲公司重組后債權(quán)的入賬價(jià)值＝（2 340-100-280-280×17%-200-100-300×17%-600）×（1-20%）=769.12（萬元）

（2）乙公司重組后債務(wù)的入賬價(jià)值＝（2 340-100-280-280×17%-200-100-300×17%-600）×（1-20%）=769.12（萬元）

預(yù)計(jì)負(fù)債=769.12×1%×2=15.38（萬元）

（3）甲公司（債權(quán)人）有關(guān)分錄如下：

重組時(shí)：

借：銀行存款 100

固定資產(chǎn) 280

庫存商品——A 200

——B 100

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 98.60（580×17%）

長期股權(quán)投資——乙公司 600

應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 769.12

營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 192.28

貸：應(yīng)收賬款 2340

第一年收取利息時(shí)：

借：銀行存款 38.46

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 38.46（769.12×5%）

第二年收回款項(xiàng)時(shí)：

借：銀行存款 799.88

貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組 769.12

財(cái)務(wù)費(fèi)用 30.76

乙公司（債務(wù)人）有關(guān)分錄如下：

重組時(shí)：

借：固定資產(chǎn)清理 240

累計(jì)折舊 100

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10

貸：固定資產(chǎn) 350

借：應(yīng)付賬款 2 340

貸：銀行存款 100

固定資產(chǎn)清理 240

主營業(yè)務(wù)收入 300

應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 98.60

股本 200

資本公積――股本溢價(jià) 400

應(yīng)付賬款――債務(wù)重組 769.12

預(yù)計(jì)負(fù)債 15.38

營業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 40

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 176.90

借：主營業(yè)務(wù)成本 230

貸：庫存商品——A 150

——B 80

第一年支付利息時(shí)：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 30.77

預(yù)計(jì)負(fù)債 7.69（15.38/2）

貸：銀行存款 38.46

第二年支付款項(xiàng)時(shí)：

借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 769.12

財(cái)務(wù)費(fèi)用 30.76

預(yù)計(jì)負(fù)債 7.69

貸：銀行存款 799.88

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 7.69

本章重點(diǎn)：

幾種債務(wù)重組方式下債務(wù)人和債權(quán)人的賬務(wù)處理：

1.債務(wù)重組收益計(jì)入營業(yè)外收入，債務(wù)重組損失計(jì)入營業(yè)外支出；

2.當(dāng)債務(wù)人用非現(xiàn)金資產(chǎn)還債時(shí)，要計(jì)算非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與債務(wù)公允價(jià)值的差額作為債務(wù)重組收益；同時(shí)要計(jì)算非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，屬于資產(chǎn)的處置損益，也要計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)按照公允價(jià)值入賬。

3.將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實(shí)收資本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或者實(shí)收資本）之間的差額確認(rèn)為資本公積。債權(quán)人收到的長期股權(quán)投資按照公允價(jià)值入賬；

4.修改其他債務(wù)條件，包括不附或有條件和附或有條件兩種情況。注意會(huì)確認(rèn)確認(rèn)新的應(yīng)收賬款——債務(wù)重組和新的應(yīng)付賬款——債務(wù)重組科目。