考點(diǎn)二：借款利息資本化金額的確定

這里的“利息”包括票面利息和溢折價(jià)的攤銷。

（一）專門借款利息：

為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，資本化期間內(nèi)應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益后的金額確定。

做題時(shí)要注意：如何判斷閑置資金。

（二）一般借款利息：

有關(guān)計(jì)算公式如下：

一般借款利息費(fèi)用資本化金額＝累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率

為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。

如上述舉例中2010年1月1日開始以后的支出就是超出專門借款總額后的支出。

  （1）累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)＝Σ（每筆資產(chǎn)支出金額×每筆資產(chǎn)在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）

（2）所占用一般借款的資本化率＝所占用一般借款加權(quán)平均利率＝所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和÷所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)

所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)＝Σ（所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）

（三）借款存在折價(jià)或者溢價(jià)的，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法確定每一會(huì)計(jì)期間應(yīng)攤銷的折價(jià)或者溢價(jià)金額，調(diào)整每期利息金額。在資本化期間，每一會(huì)計(jì)期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實(shí)際發(fā)生的利息金額。

【例題1】甲公司采用出包方式交付承建商建設(shè)一條生產(chǎn)線，生產(chǎn)線建設(shè)工程于20×8年1月1日開工，至20×8年12月31日尚未完工，專門為該生產(chǎn)線建設(shè)籌集資金的情況如下：

（1）20×8年1月1日，按每張98元的價(jià)格折價(jià)發(fā)行分期付息、到期還本的公司債券30萬(wàn)張，該債券每張面值為100元，期限為3年，票面年利率為5%。利息于每年末支付。在扣除手續(xù)費(fèi)2025萬(wàn)元后，發(fā)行債券所得資金291975萬(wàn)元已存入銀行。20×8年度末未使用債券資金的銀行存款利息收入為50萬(wàn)元。

（2）20×8年7月1日，以每股52元的價(jià)格增發(fā)本公司普通股3000萬(wàn)股，每股面值1元，在扣除傭金600萬(wàn)元后，增后股票所得資金15000萬(wàn)元已存入銀行。

已知：（P/A，6%，3）＝26730；（P/S，6%，3）＝08396。

要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回下列第1題至第2題。

1甲公司發(fā)生的下列有關(guān)支出中，不屬于借款費(fèi)用的是（　） 。

A公司債券利息

B發(fā)行股票的傭金

C公司債券折價(jià)的攤銷

D發(fā)行公司債券的手續(xù)費(fèi)

[223170201]

『正確案』B

『案解析』借款費(fèi)用核算的范圍包括借款利息、溢價(jià)或折價(jià)攤銷、外幣借款匯兌差額和借款輔助費(fèi)用。發(fā)行股票的傭金費(fèi)用不屬于借款費(fèi)用，選項(xiàng)B不正確。

2甲公司20×8年應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用是（?。?。

A12025萬(wàn)元 B12519萬(wàn)元

C17025萬(wàn)元 D17519萬(wàn)元

[223170202]

『正確案』B

『案解析』

資本化的借款費(fèi)用＝291975×6%－50＝12519（萬(wàn)元）

本題的實(shí)際利率為6%，因?yàn)?

3000×5%×（P/A,6%,3）＋3000×（P/S,6%,3）＝150×26730＋3000×08396＝291975。

【例題2】下列借款費(fèi)用在滿足資本化條件進(jìn)行資本化時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)的是（?。?。

A專門借款的借款利息

B專門借款的輔助費(fèi)用

C外幣專門借款匯兌差額

D一般借款的借款利息

[223170203]

『正確案』D

【例題3】A公司為建造廠房于20×9年4月1日從銀行借入2000萬(wàn)元專門借款，借款期限為2年，年利率為6%。20×9年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司為其建造該廠房，并預(yù)付了1000萬(wàn)元工程款，廠房實(shí)體建造工作于當(dāng)日開始。該工程因發(fā)生施工安全事故在20×9年8月1日至11月30日中斷施工，12月1日恢復(fù)正常施工，至年末工程尚未完工。20×9年將未動(dòng)用借款資金進(jìn)行暫時(shí)性投資獲得投資收益10萬(wàn)元（其中資本化期間內(nèi)閑置資金獲得投資收益7萬(wàn)元）。該項(xiàng)廠房建造工程在20×9年度應(yīng)予資本化的利息金額為（?。┤f(wàn)元。

A80 B13

C53 D10

[223170204]

『正確案』B

『案解析』資本化期間為當(dāng)年7月和12月計(jì)兩個(gè)月。2000×6%×2/12—7＝13（萬(wàn)元）。

【例題4】甲股份有限公司為建造某固定資產(chǎn)于20×7年12月1日按面值發(fā)行3年期一次還本付息公司債券，債券面值為12000萬(wàn)元 （不考慮債券發(fā)行費(fèi)用），票面年利率為3%。該固定資產(chǎn)建造采用出包方式。20×8年甲股份有限公司發(fā)生的與該固定資產(chǎn)建造有關(guān)的事項(xiàng)如下:1月1日，工程動(dòng)工并支付工程進(jìn)度款1117萬(wàn)元；4月1日，支付工程進(jìn)度款1000萬(wàn)元；4月 19日至8月7日，因進(jìn)行工程質(zhì)量和安全檢查停工；8月8日重新開工；9月1日支付工程進(jìn)度款1599萬(wàn)元。假定借款費(fèi)用資本化金額按年計(jì)算，每月按30天計(jì)算，未發(fā)生與建造該固定資產(chǎn)有關(guān)的其他借款，20×8年將未動(dòng)用借款資金進(jìn)行暫時(shí)性投資獲得投資收益50萬(wàn)元（其中4月19日至8月7日獲得收益17萬(wàn)元）。則20×8 年度甲股份有限公司應(yīng)計(jì)入該固定資產(chǎn)建造成本的利息費(fèi)用金額為（?。┤f(wàn)元。

A3716 B5295

C310 D360

[223170205]

『正確案』C

『案解析』工程質(zhì)量和安全檢查停工不應(yīng)停止資本化。12000×3%—50＝310（萬(wàn)元）

【例題5】MN公司擬在廠區(qū)內(nèi)建造一幢新廠房，有關(guān)資料如下：

（1）20×7年1月1日向銀行專門借款5 000萬(wàn)元，期限為3年，年利率為6%，每年1月1日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于20×6年12月1日借入的長(zhǎng)期借款6 000萬(wàn)元，期限為5年，年利率為8%，每年12月1日付息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于20×7年4月1日才開始動(dòng)工興建，當(dāng)日支付工程款2 000萬(wàn)元。工程建設(shè)期間的支出情況如下：

20×7年6月1日：1 000萬(wàn)元；

20×7年7月1日：3 000萬(wàn)元；

20×8年1月1日：1 000萬(wàn)元；

20×8年4月1日：500萬(wàn)元；

20×8年7月1日：500萬(wàn)元。

工程于20×8年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問題工程于20×7年9月1日～12月31日停工4個(gè)月。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為025%。假定全年按照360天算，每月按照30天算。

要求：制20×7年12月31日、20×8年12月31日的賬務(wù)處理。

[223170301]

這類題目的解題思路：

本題中：

20×7年4月1日起符合開始資本化的條件， 20×7年9月1日～12月31日期間發(fā)生非正常中斷4個(gè)月，所以20×7年的資本化期間是5個(gè)月。如下圖分析所示：

1）計(jì)算20×7年借款費(fèi)用的資本化金額

（1）專門借款

20×7年專門借款發(fā)生的利息金額＝5 000×6%＝300（萬(wàn)元）；

20×7年1～3月和9～12月專門借款發(fā)生的利息費(fèi)用＝5 000×6%×210/360＝175（萬(wàn)元）

所以，20×7年專門借款資本化期間的利息費(fèi)用＝300－175＝125（萬(wàn)元）

20×7年資本化期間專門借款閑置資金投資收益

＝3 000×025%×2＋2 000×025%×1＝20（萬(wàn)元）

所以，20×7年專門借款資本化期間的利息費(fèi)用應(yīng)資本化金額

＝300－175－20＝105（萬(wàn)元）

20×7年年底專門借款利息費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：

借：在建工程 105（第二步）

應(yīng)收利息 575（第三步）

財(cái)務(wù)費(fèi)用 1375（第四步）

貸：應(yīng)付利息 300（第一步）

（2）一般借款

公司在20×7年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)＝1 000×60/360＝16667（萬(wàn)元）

加權(quán)平均資本化率＝8%

公司在20×7年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款應(yīng)予資本化的利息金額16667×8%＝1333（萬(wàn)元）

20×7年底一般借款利息費(fèi)用資本化金額的會(huì)計(jì)處理：

借：在建工程 1333（第二步）

財(cái)務(wù)費(fèi)用 46667（第三步）

貸：應(yīng)付利息 480（6000×8%） （第一步）

將20×7年專門借款利息費(fèi)用資本化會(huì)計(jì)處理和專門借款利息費(fèi)用資本化會(huì)計(jì)處理兩筆分錄合并起來就是教材中P383下面的分錄。

2）計(jì)算20×8年借款費(fèi)用的資本化金額

（1）專門借款

公司在20×8年應(yīng)予以資本化的專門借款利息金額＝5000×6%×270/360＝225（萬(wàn)元）

公司在20×8年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的專門借款利息金額＝300－225＝75（萬(wàn)元）

20×8年底專門借款利息費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：

借：在建工程 225（第二步）

財(cái)務(wù)費(fèi)用 75（第三步）

貸：應(yīng)付利息 300（第一步）

（2）一般借款

20×8年一般借款的利息總額＝6000×8%＝480（萬(wàn)元）

公司在20×8年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)

＝2000×270/360＋500×180/360＋500×90/360＝1875（萬(wàn)元）

資本化利率＝8%

20×8年一般借款的借款費(fèi)用資本化金額＝1875×8%＝150（萬(wàn)元）

所以，20×8年底一般借款借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：

借：在建工程 150（第二步）

財(cái)務(wù)費(fèi)用 330（第三步）

貸：應(yīng)付利息 480（第一步）

將20×8年專門借款利息費(fèi)用資本化會(huì)計(jì)處理和專門借款利息費(fèi)用資本化會(huì)計(jì)處理兩筆分錄合并起來就是教材中P384的分錄。